近期，广州市XX区税务局辖下A公司（合并企业）与B公司（被合并企业）进行企业合并，并选择一般性税务处理。合并后，B公司作为被合并企业依法办理税务注销。

　　涉及本次合并事项的背景如下：

　　（1）A公司吸收合并B公司继续存续，B公司在合并后注销。A公司接收B公司的全部资产、负债及劳动力。

　　（2）吸收合并双方的股东均为：中国甲公司和日本乙公司，合并前持股比例为：

　　中国甲公司

　　日本乙公司

　　A公司

　　74.87%

　　25.13%

　　B公司

　　10%

　　90%

　　（3）合并评估日：2019年06月30日

　　（4）B公司股东权益评估值36156700.00元，A公司股东权益评估值1066245900.00元。

　　（5）合并后，中国甲公司持有A公司72.74%股份，日本乙公司持有A公司27.26%股份。

　　在涉及B公司办理税务注销时，针对如何确定资产负债的清算价格，税企双方发生了争议。

　　B公司认为其在办理税务注销手续时，应当按照资产负债的的可变现价格来确认清算所得。对此，主管税务机关表示不能认可，并认为应当按照交易价格来确认清算所得。主管税务机关的理由及依据如下：

　　因为本次吸收合并选择适用一般性税务处理，根据财税【2009】59号文件的规定，B公司应当以公允价值向A公司转让其自身全部资产和负债，并获取A公司的等价值股权以作为交易对价，而后，B公司再将所持有的A公司股权作为对价回购中国甲公司和日本乙公司持有的自身股权，以完成自身的税务清算和注销手续。

　　那么，在B公司将所持有的A公司股权作为对价回购中国甲公司和日本乙公司持有的自身股权这一步骤中，实质上等同于B公司按照其之前转让全部资产负债的公允价值来回购中国甲公司和日本乙公司所持有的自身股权的。也就是说，应当按照交易价格而非可变现价格来作为B公司办理税务注销时的资产负债清算价格，并以此确认清算所得。这样也可以体现出吸收合并过程中各项资产交易价格的连续性。如果认同B公司的观点，实际上是分裂了前述吸收合并两个连续步骤的资产价格，人为地调低了B公司资产负债的清算价格，进而侵蚀了我国的税基。

　　在本案中，尽管吸收合并的对价全部都是股权支付，但是由于日本乙公司属于境外股东，且不满足财税【2009】59号文件第7条的规定，因此，本次吸收合并只能选择一般性税务处理。

　　财税【2009】59号文件第4条第4项的规定，“被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理”，财税【2009】60号文件第4条规定，“企业的全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额，为清算所得。”

　　本案中，B公司认为其在吸收合并中，先按照公允价值（即交易价格）确认各项资产和负债的转让所得，然后在办理税务清算注销时，应当按照“可变现价值”而非“交易价格”来确认资产的清算所得。

　　应当说，B公司的这种观点源于财税【2009】60号文件在行文表述上存在可选择性导致的。究其原因，是因为所得税法未对吸收合并的交易路径进行过明确的定义和规范，使得B公司将吸收合并这样一个连续的交易行为人为地割裂为两个的交易行为，及一个吸收合并中的资产转让行为，和一个吸收合并后的被合并企业税务注销清算行为，并认为这两个交易行为相互之间是独立的。

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